关联企业融资的转移定价问题研究

运用转移定价避税是关联企业追求利润最大化的一个重要手段，对此行为进行法律控制是维护国家利益的内在要求，也是各国税收立法的重要组成部分。其中，对有形财产和无形财产的交易转让定价的税收控制，受到了广泛的关注，UN和OECD转移定价范本以及美国等发达国家已经形成了相对成熟的方法体制。但对关联企业融资行为中的转移定价税收控制还远远没有达到前者的水平。本文拟从关联企业融资转移定价行为的类型、影响及调整方法等方面，对其进行深入的分析，从而为我国加强融资的转移定价税收控制提供依据。

一、与融资的转移定价相关问题的认识

（一）对关联企业的认识

关联企业是转让定价制度的适用对象。一般而言，一国对于关联企业的认定标准越低，该国的转移定价制度就越严格，对关联企业的认定标准越高，则该国的转移定价制度就越严格。而采用何种关联企业标准，与该国的经济发展状况和经济政策密切相关。如果标准过低，转让定价制度过于严格，不利于吸引外资；反之，标准过高，转让定价制度过于宽松，又不利于维护本国的税收利益。

美国《国内收入法典》（Internal　Revenue　Code，IRC）第482条规定：“任何……两个或两个以上的组织、贸易主体或经营主体共同隶属于同一利益主体，或者直接、间接的受控制于此同一利益主体”，即被视为具有关联关系。可见其对关联企业所下的定义是非常广泛的。UN和OECD《税收协定范本》的第9条第1款也对关联企业进行了描述，该款规定，凡是缔约国一方企业直接或间接参与缔约国另一方企业的管理、控制或资本，或者同一人直接或者间接参与缔约国一方企业和缔约国另一方企业的管理、控制或资本，那么该企业就可被认为与另一企业具有关联关系。

一般情况下，判定关联企业有两大标准：一是股权控制标准，二是企业经营管理或决策人员的人身关系标准。虽然UN和OECD税收协定范本第9条实际上只采用了控股标准和人身关系标准，但是有些国家还采用了其他的一些标准，如美国税法就规定，两个企业之间只要有人为转移利润的情形，即可被认定为关联企业。在我国《关联企业间业务往来税务管理章程》（国税发[1998]59号）对关联企业的认定，在控股标准和人身关系标准之外，还采用了资金、特许权利、原材料、销售的依赖标准等。

另外，关联企业由国内关联企业和跨国关联企业两种。一般而言，国内关联企业的转移定价不会导致国家税收利益的损失，但是由于我国外商投资企业和外国企业在享受税收优惠方面与内资企业存在着差异，其完全可以通过在国内的关联企业进行转移定价以逃避税收。因此，我国的转移定价制度也应该适用于国内的外资企业。2004年，国家税务总局《关于修订〈关联企业间业务往来税务管理规程〉的通知》（国税发[2004]143号），扩大了原《规程》的适用范围，在原来的“外商投资企业和外国企业（包括港、澳、台胞投资的）”上增加“在中华人民共和国境内，外商投资企业和外国企业以外的企业，比照本规程执行”。这也意味着内资企业中的关联企业间业务往来也适用新《规程》的规定。本文所讨论的关联企业既包括国内关联企业也包括跨国关联企业。

（二）对转移定价的认识

关于转移定价，并不存在一个在国际范围内被普遍接受的定义。实际上，关联企业之间内部交易所采用的价格都可以称为转移定价，它既包括不当操纵转让定价的行为，也包括根据正常交易原则进行定价的行为。但现实中大量存在，税务机关需要进行调整的都主要是前者。因此下文所讨论的转移定价，主要是指关联企业为了谋求整体利益的最大化，在集团内部对货物销售、资金借贷、劳务提供、有形财产租赁和无形财产转让等制定不同于市场公平竞争的价格的行为。最初各国都主要集中在有形商品交易的转移定价，后来注意力又转移到劳务和无形商品的交易，直到最近几年，才开始对关联企业内部的融资交易的转移定价给予关注。

根据税收的“公共产品”性和税收的公平性原则，凡从政府获得利益者就应当负担税收。如果获得利益相同者，应负担相同的税收；获得利益不同者，应负担不同的税收；同时，凡具有相同纳税能力者，应负担相等的税收；不同纳税能力者应负担不同的税收。如果关联企业利用转移定价对利润进行了转移，即使主观上是为企业经营所需，但客观上却逃避了本应缴纳的税收。这不仅有违税收公平原则，而且损害了政府的税收利益。

除了避税的动机，转移定价还存在着非税务动机，包括打入与控制市场、调节利润、转移资金、避免外汇风险、加速利润汇回和侵占合资方利益等。融资的转移定价一方面是为了在获得利息和利息扣除双方调节融资成本，影响企业利润，从而达到避税的目的，另一方面，是为了方便的获取资金、调节利润、进行整体资金运作以及改变企业资本构成等非税目的。

二、融资的转移定价类型及影响

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